Затраты на приобретение путевок за счет собственных средств организации
Бухгалтерский учет
Затраты на приобретение путевок признаются прочими расходами организации (пп. 2, 4, 11 Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ 10/99) «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. № 33н (далее — ПБУ 10/99).
Обращаем внимание: на практике возможны три варианта учета затрат на приобретение путевок для работников и членов их семей.
Это значит, что организации необходимо разработать и утвердить в учетной политике свой вариант (п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина России от 6.10.08 г. № 106н).
Приобретаемые путевки, оформленные бланком строгой отчетности, до момента передачи работникам могут учитываться как денежные документы (в сумме фактических затрат на их приобретение) по дебету счета 50 «Касса», субсчет 3 «Денежные документы», в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с продавцом путевок.
Для расчетов с продавцом путевок может использоваться счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н).
Тогда к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» следует завести субсчет «Расчеты по приобретению санаторно-курортных путевок для работников» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета, п. 4 ПБУ 1/2008).
Таким образом, при принятии путевок к учету производится запись по дебету счета 50 «Касса», субсчет 3 «Денежные документы», в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Перечисление денежных средств за путевки отражается записью по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 51 «Расчетные счета» (Инструкция по применению Плана счетов).
Поэтому приобретенные путевки, оформленные бланками строгой отчетности, до момента их передачи работникам будут учитываться на счете 50 «Касса», субсчет 3 «Денежные документы».
Далее стоимость путевки, оплачиваемая за счет средств организации, в бухгалтерском учете будет признаваться в составе прочих расходов на момент выдачи путевки работнику.
При передаче путевок работникам их стоимость, оплаченная продавцу за счет средств организации, отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета 50 «Касса», субсчет 3 «Денежные документы» (пп. 11, 16 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).
Расходы признаются при выполнении условий, предусмотренных п. 16 ПБУ 10/99, одним из которых является уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.
Данная уверенность возникает в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива (абзац 4 п. 16 ПБУ 10/99).
В результате приобретения путевок у организации не появляется актив, так как приобретенные путевки не принесут ей экономическую выгоду.
Следовательно, затраты на оплату путевок надо признать расходами в момент их осуществления, т. е. при приобретении путевок. В этом случае путевки не отражаются в качестве актива, т. е. не задействуется счет 50, субсчет 3 «Денежные документы» (абзац 4 п. 19 ПБУ 10/99).
Если путевка полностью бесплатна для работника, т. е. если работодатель берет на себя всю сумму расходов на приобретение путевки, то эти расходы нужно сразу списывать в дебет счета 91 «Прочие расходы» согласно нормам ПБУ 10/99 «Расходы организации».
Для контроля наличия и движения путевок нужно организовать их забалансовый учет.
С целью обеспечения контроля за сохранностью путевок до момента их выдачи работникам организации следует организовать учет путевок на отдельном забалансовом счете, например на счете 018 «Путевки, приобретенные для работников и членов их семей».
На практике возможен еще вариант, когда работодатель не приобретает путевки и не выдает их работникам, а полностью или частично компенсирует работникам их собственные расходы на приобретение путевок.
Расчеты с работником по выплате им подобных компенсаций нужно отражать с использованием счета 73.
При этом суммы компенсаций необходимо относить в дебет счета 91 (и не учитывать в налоге на прибыль).
Налоговый учет
Налог на прибыль
Затраты работодателя на летний отдых детей работников носят социальный характер и не связаны с производственной деятельностью. Поэтому такие расходы даже на основании коллективного или трудовых договоров в целях налогообложения прибыли не признаются (п. 29 ст. 270 НК РФ). Об этом указано в письме Минфина России от 16.02.12 г. № 03-03-06/4/8. Также эту позицию высказал и Конституционный суд РФ в Определении от 16.07.13 г. № 1216-О.
Данная позиция также справедлива и для «упрощенцев».
Для единого налога такие расходы не принимаются — они не поименованы в закрытом перечне, содержащемся в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Применение ПБУ 18/02
Поскольку расходы на оплату путевок для детей работников формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, в учете организации возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (ПНО) (пп. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02), утвержденного приказом Минфина России от 19.11.02 г. № 114н).
НДС
Организация-работодатель, приобретающая и выдающая бесплатно (либо с частичной оплатой) путевки для детей работников, сама не оказывает и не получает оздоровительные услуги, т. е. не создает объект обложения НДС (постановление Президиума ВАС РФ от 3.05.06 г. № 15664/05 по делу № А27-31250/2004–6).
А если нет объекта налогообложения — нет и налога.
НДФЛ
Согласно п. 9 ст. 217 НК РФ детские путевки освобождены от обложения НДФЛ.
Однако при применении этой нормы следует учитывать следующие моменты.
1. От НДФЛ путевки освобождаются лишь в случае, если услуги по ним оказываются детям, не достигшим 16 лет, санаторно-курортными или оздоровительными организациями. К их числу относятся:
санатории, санатории-профилактории, профилактории; дома отдыха и базы отдыха; пансионаты; лечебно-оздоровительные комплексы; санаторные, оздоровительные и спортивные детские лагеря.
Обратите внимание:
во-первых, для применения этой льготы необходимо, чтобы санаторно-курортная или оздоровительная организация находилась на территории РФ; со стоимости путевки в зарубежный санаторий или лагерь НДФЛ надо удерживать по полной программе; во-вторых, путевка не должна быть туристической (даже если компания российская).
2. В случае приобретения путевки или выплаты компенсации за счет средств работодателя условием освобождения от НДФЛ является то, чтобы эти расходы не учитывались при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Для спецрежимников аналогичное правило — чтобы расходы не были учтены при расчете единого налога.
Не нужно также удерживать НДФЛ, если компенсация или оплата стоимости путевок произведена за счет средств бюджетов бюджетной системы РФ.
3. Немаловажное значение имеет то, для кого путевка предназначена.
Закрытый перечень лиц, оплата стоимости путевок которым не облагается НДФЛ:
работники, которые на момент предоставления путевки или выплаты компенсации состоят в трудовых отношениях с организацией; члены семей таких работников, включая их детей независимо от возраста; бывшие работники, которые уволились в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости; инвалиды, не работающие в данной организации; дети, не достигшие возраста 16 лет, независимо от наличия трудовых отношений с их родителями.
Под действие данной нормы не подпадают члены семей бывших работников организации, если они не являются инвалидами или детьми до 16 лет.
Следовательно, если предоставление бесплатных или льготных путевок детям бывших работников старше 16 лет было предусмотрено локальными нормативными актами, то со стоимости таких путевок, оплаченной за счет организации, должен быть уплачен НДФЛ.
Страховые взносы
С 1.01.2017 г. утрачивает силу Закон № 212-ФЗ. Многие его нормы в неизменном виде были перенесены в два закона:
в часть вторую НК РФ — в новую главу 34 «Страховые взносы». В ней теперь сконцентрировано все, что касается расчета и уплаты взносов (плательщики, объект обложения, тарифы, льготы и т. п.); в Закон № 125-ФЗ. Так как контроль по взносам «на травматизм» сохранился за ФСС, то в него перенесено все, что связано с уплатой взносов, штрафов, пеней, взысканием недоимок, проведением камеральных и выездных проверок, зачетов и возвратов и т. д.
Отметим, что объект обложения взносами на ОПС, ВНиМ, ОМС, «на травматизм» не изменился.
Для работодателей это выплаты физлицам в рамках трудовых отношений и по ГПД, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (п. 1 ст. 420, п. 1 ст. 421 НК РФ; пп. 1, 2 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ).
Таким образом, объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц, в частности, в рамках трудовых отношений (п. 1 ст. 420 НК РФ).
Дети сотрудников не состоят в трудовых отношениях с работодателем их родителей. Поэтому, казалось бы, на стоимость путевок в оздоровительные лагеря указанные страховые взносы начислять не следует.
Однако непосредственно детям путевки не выдаются. Поэтому, если работодатель сам оплачивает путевки или путевка приобретена самим работником, а работодатель компенсирует ему ее стоимость (или часть), страховые взносы придется начислить.
Такую позицию подтвердил Минтруд России в письме от 18.02.14 г. № 17–3/ООГ-82, где разъяснил, что компенсация работодателем стоимости путевки, изначально приобретенной работником самостоятельно (даже для его ребенка), — это выплата в рамках трудовых отношений. Следовательно, с нее нужно взимать страховые взносы.
Таким образом, стоимость путевок включается в налоговую базу для исчисления страховых взносов в соответствии со ст. 420 НК РФ и письмом Минздравсоцразвития России от 17.05.10 г. № 1212–19.
Отметим, что есть исчисление и уплата страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний по-прежнему регулируются Федеральным законом № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон № 125-ФЗ).
На стоимость путевок начисляются страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.98 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон № 125-ФЗ), письмо ФСС РФ от 17.11.11 г. № 14-03-11/08–13985).
Суммы денежной компенсации, выдаваемой работникам на самостоятельное приобретение путевок, облагаются страховыми взносами, в том числе взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в таком же порядке, как и путевки, приобретенные самой организацией.
Приобретаемые путевки, оформленные бланком строгой отчетности, до момента передачи работникам учитываются как денежные документы
Компания в соответствии с коллективным договором приобретает для детей работников в возрасте до 15 лет санаторно-курортные путевки, которые передаются им на льготных условиях:
70% стоимости путевки оплачивает работодатель; 30% — оплачивает работник.
Оплата части стоимости путевки работником производится наличными деньгами в кассу организации при получении путевки.
Организацией была приобретена путевка стоимостью 25 000 руб. и выдана работнику.
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:
Д-т 50, субсчет «Денежные документы», К-т 76 (60) — 25 000 руб. — принята к учету приобретенная путевка; Д-т 60, К-т 51 — 25 000 руб. — оплачена путевка; Д-т 50, К-т 73 — получена частичная оплата стоимости путевки от работника — 7500 руб. (25 000 руб. x 30%); Д-т 73, К-т 50, субсчет «Денежные документы» — 7500 руб. — отражена передача путевки работнику в части оплаченной им стоимости путевки; Д-т 91–2, К-т 50, субсчет «Денежные документы» — списана в состав прочих расходов часть стоимости путевки, переданной работнику, которая финансируется за счет средств работодателя, — 17 500 руб. (25 000 руб. x 70%). НДФЛ эта сумма не облагается, а страховые взносы в размере 5443 руб. (17 500 руб. x 31,1%) придется начислить:
Д-т 91–2, К-т 69 — начислены страховые взносы на стоимость выданной путевки — 5 443 руб. (17 500 руб. x 31,1%).
В налоговом учете эти расходы не учитываются, поэтому в бухгалтерском учете следует отразить постоянное налоговое обязательство:
Д-т 99, К-т 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — отражено постоянное налоговое обязательство — 3500 руб. (17 500 руб. x 20%).
Затраты на оплату путевки признаются расходом в момент их осуществления (приобретения путевки)
По заявлению работника организация приобрела для его 14-летнего ребенка путевку в детский оздоровительный лагерь стоимостью 40 000 руб. (без НДС) непосредственно в оздоровительном учреждении. Путевка оформлена бланком строгой отчетности.
Приобретение путевок для работников и членов их семей за счет средств организации предусмотрено коллективным договором.
В учете организации приобретение путевки в оздоровительный лагерь для 14-летнего ребенка работника и выдачу ее работнику необходимо отразить следующим образом (см. таблицу).
Учет в организации приобретения путевки в оздоровительный лагерь для ребенка работника